Podatek od antresoli – płacić czy nie?
Polemika z interpretacjami podatkowymi i wyrokami sądów
Wielu prawników, doradców podatkowych i właścicieli porusza na różnych blogach tematykę związaną z tym czy wliczać powierzchnie antresoli do podatku od nieruchomości czy nie. Znaleźć można również treści, że antresola jest powierzchnią użytkową i należy za nią naliczać pieniądze przy zakupie lokalu. Znajdziecie Państwo również artykuły, które mówią, że oba podejścia są prawdziwe. Zapraszam do przeczytania trudnego wywodu na temat, czy za antresole należy płacić podatek od nieruchomości.
Wojna o 120 zł rocznego podatku?
Artykuł jest trudny i w niektórych miejscach zdawać się może, że odbiega tematyką od antresoli, jednak omawiane definicje i przytaczane wyroki sądów mają pokazać rozumowanie powierzchni użytkowej, powierzchni kondygnacji czy powierzchni liczonych do podatku. To analogicznie ma przełożenie na antresole. Pytanie brzmi czy za powierzchnię powstałą w wyniku budowy czy istnienia antresoli powinniśmy płacić podatek od nieruchomości? Prezydent Miasta Gdańska w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego wnosi, że za antresolę należy płacić podatek. Moim zdaniem, po pierwsze antresola nie jest kondygnacją a podatki płacimy od kondygnacji. Po drugie, antresola nie jest zamknięta ze wszystkich stron ścianami, a podatki płacimy za powierzchnie liczone wewnątrz wyprawionych ścian. Jeśli nie ma ścian to nie ma dokąd mierzyć, a barierka nie jest przecież ścianą. Najśmieszniejszy jest cel tego bojkotu o antresolę. Sprawa w tym konkretnym przypadku dotyczy ok 6m² antresoli w lokalu handlowym, co stanowi ok. 120zł podatku rocznie. Jednak skala problemu jest większa, bo wiele lokali czy budynków posiada duże antresole a właściciel w ogóle się nad tym nie zastanawia.
Czym jest powierzchnia użytkowa?
Podatek od nieruchomości za budynki jest płacony za powierzchnię użytkową mierzoną wewnątrz budynku. Powierzchnia użytkowa jest przyjęta z Ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (UOPiOL) z dnia 12 stycznia 1991 r. Powierzchnia ta w rozumieniu ustawy jest całkiem inaczej przyjmowana niż powierzchnia użytkowa zgodnie z projektem budowlanym i pozwoleniem na budowę. Są to dwie skrajnie różne powierzchnie. Wyjaśnienie tych zawiłości znajdziesz na blogu resources.geodetic.co.
Autonomiczne prawo podatkowe
Interpretacja podatkowa Prezydenta Gdańska w sprawie antresoli mówi: „Prawo podatkowe jest autonomiczne w stosunku do innych dziedzin prawa. Oznacza to, że jedynie w oparciu o wyraźną podstawę prawną z ustaw podatkowych uprawnione jest sięganie do regulacji z zakresu innych dziedzin prawa”. Po przeanalizowaniu wielu wyroków sądów wojewódzkich, w ich uzasadnieniu pojawiają się Ustawa prawo budowlane, Rozporządzenie w sprawie warunków technicznych jakimi powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie czy Rozporządzenie w sprawie szczegółowego zakresu i formy projektu budowalnego. Natomiast analizując wyroki sądów NSA w sprawie podatku od nieruchomości, można zauważyć, że każdy zaczyna się od słów: zgodnie z definicją ze słownika języka polskiego (..)”. To tak jakby sądy wojewódzkie trochę na bok odsuwały autonomiczność prawa podatkowego, ale jednocześnie wysilały się na uzasadnienie wyroku poprzez uszczegółowienie wyroku w innych ustawach czy rozporządzeniach. Skąd mamy brać definicje kondygnacji? Z Ustawy prawo budowlane czy ze słownika języka polskiego? Jako inżynierowi bliższe jest mi sięganie do ustaw i rozporządzeń – nazwijmy je ogólnie budowalnymi.
Co jest kondygnacją budynku?
Interpretujący porusza w swoim uzasadnieniu aspekt kondygnacji. Co jest zatem kondygnacją? Nie ma w UOPiOL definicji kondygnacji – ustawa wymienia jedynie kilka przykładów co jest uważane za kondygnację. Zgodnie z Art. 1a 1. pkt. 5 UOPiOL „powierzchnia użytkowa budynku lub jego części – powierzchnia mierzona po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych; za kondygnację uważa się również garaże podziemne, piwnice, sutereny i poddasza użytkowe.” W indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, którą analizuję jest następująca informacja: „Z uwagi na fakt, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie definiuje pojęcia „kondygnacja”, którym posługuje się ustawodawca ww. normatywnej definicji powierzchni użytkowej budynku lub jego części i jednocześnie nie odsyła wprost do innego aktu prawnego w celu ustalenia jego znaczenia, należy posłużyć się wykładnią językową”. Natomiast w wyroku WSA z 22/06/20005r sygn. II SA/Wa 916/05 sąd definiując kondygnację opiera się na Ustawie prawo budowalne i na Rozporządzeniu w sprawie warunków technicznych jakimi powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie. Z kolei wyrok NSA z 12/08/2014r sygn. II FSK 1715/12 odrzucił rozumowanie kondygnacji jako definicji z prawa budowalnego i dał znaczenie słownikowe (słownik języka polskiego). Rozumiem, że posłużył się autonomicznością prawa podatkowego. Wprowadzenie w ustawie zapisu, że za kondygnację uważa się również garaże podziemne, piwnice, sutereny i poddasze użytkowe według mojej oceny wprowadza zamieszanie. Bo albo wypisujemy pełen szereg pomieszczeń, które ustawodawca chce opodatkować albo zostawiamy wszystkie kondygnacje i z tego wyłączamy zamknięty szereg pomieszczeń.
Garaże
Warto zauważyć, że ustawodawca wymienia „wszystkie kondygnacje” i dodatkowo enumeratywnie wymienia: garaże podziemne, piwnice, sutereny i poddasza użytkowe. Trochę nie ma tu logiki, bo garaż podziemny na pewno jest kondygnacją i jeżeli nie byłby wymieniony w Ustawie to nikt (może poza bardzo twórczymi prawnikami) nie miałby wątpliwości, że garaż podziemny jest kondygnacją. Przecież mamy kondygnacje podziemne i nadziemne. To tak, jakby ustawodawca nie wiedział co stanowi kondygnację w budynku i sobie wymienił parę rzeczy, zapominając przy tym o antresoli i nadbudówce nad dachem, jak np.: maszynownia windy, która według prawa budowalnego też kondygnacją nie jest, o czym za chwilę.
Piwnice
Kwestia piwnic, też niepotrzebnie została poruszona. Piwnice mogą być zarówno na kondygnacjach ujemnych, na parterze a nawet na kondygnacji +1, gdzie przy nowym budownictwie nie jest to nic nadzwyczajnego. Pytanie tylko, po co te piwnice zostały wymienione w ustawie a np. pomieszczenia techniczne nie. Bo skoro piwnice zostały wymienione i płacimy za nie podatek to czy płacimy podatek od pomieszczeń technicznych, które nie zostały ujęte?
Sutereny
Według mnie również nie ma potrzeby jej wymieniania sutereny, bo jest to kondygnacja, gdzie jej część jest pod ziemią a część wystaje ponad teren. Czy ją zaliczmy do kondygnacji podziemnej czy nadziemnej dla celów podatku od nieruchomości nie ma to znaczenia. A to czy kondygnacja jest nadziemna czy podziemna jest zdefiniowane w par. 6 rozporządzenia w sprawie warunków technicznych jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie.
Poddasze użytkowe
Poddasze użytkowe, jedno z najbardziej problematycznych „definicji” polskiego budownictwa. Zgodnie z tekstem ustawy wiemy, że za poddasze użytkowe płacimy podatek od nieruchomości, czyli za poddasze nieużytkowe nie płacimy tego podatku. To kiedy mamy poddasze nieużytkowe? Dla mnie definicja poddasza nie jest spełniona, gdy nie ma zapewnionego stałego ciągu komunikacyjnego między ostatnią kondygnacją z „poddaszem”, czyli jest brak schodów. Przystawiana drabina dyskwalifikuje nam poddasze. Potwierdzeniem tego jest wyrok NSA z 1208/2014 sygn II FSK 1715/12 „konieczność istnienia ciągu komunikacyjnego, który pozwala na dostęp do tak rozumowanej powierzchni na każdej kondygnacji”. Drugą kwestią, nie popartą już w żadnym znanym mi wyroku jest istnienie podłogi w rozumieniu konstrukcyjnym. Jeśli inwestor wydzieli sobie piętro na podstawie 3 skręconych płyt OSB czy g-k to dla mnie oraz dla konstruktora to nie jest podłoga a jak nie ma podłogi to nie może być kondygnacji. A skoro nie ma kondygnacji to nie może być podatku od nieruchomości. Jeżeli mamy wątpliwość odnośnie liczby kondygnacji w budynku to warto sięgnąć do wypisu z rejestru budynków z urzędu geodezji, tam jest wpisana liczba kondygnacji. Dodatkowo można przejrzeć dokumentację w wydziale architektury i sprawdzić jakie było pozwolenie na budowę (na ile kondygnacji). Nikt nie zna lepiej budynku niż jego projektant i urzędnik zatwierdzający PNB.
Mierzenie po „wewnętrznej długości ścian”
Wiemy, że nie płacimy za klatki schodowe i nie płacimy za szyby dźwigowe (czyli szachty dźwigowe). A co z pozostałymi szachtami, pionami? Nie są wymienione. Według mnie nie płacimy, ponieważ w ustawie jest napisane „mierzone po wewnętrznej długości ścian.” A jeżeli do szachtu nie mam jak wejść, nie ma drzwi to znaczy, że nie mogę pomierzyć po wewnętrznej długości ściany. Dodatkowo szachty czy piony nie mają podłóg, więc to jest kolejny powód aby nie wykazywać tej powierzchni do podatku od nieruchomości. Interpretacja odnośnie antresoli w tym zakresie polemizuje z tym faktem w następujący sposób: „Ponadto należy uznać za błędne, przyjęte przez Wnioskodawcę stanowisko, że użycie przez ustawodawcę określenia „powierzchnia mierzona po wewnętrznej długości ścian budynku, wskazuje na to, że chodzi o powierzchnię poszczególnych lokali a antresola jako nie otoczona ścianami wewnętrznymi nie stanowi lokalu”. Organ podatkowy stwierdza, że użyty w art. 1 a ust 1 pkt 5 UOPiOL zwrot, iż za powierzchnię użytkową budynku lub jego części uważa się powierzchnię mierzoną po wewnętrznej długości ścian oznacza jedynie, że z powierzchni użytkowej wyłącza się grubość ścian zarówno wewnętrznych jak i zewnętrznych, która podlegałby wliczeniu, gdyby pomiarów dokonano po zewnętrznej stronie ścian. Tu organ stoi na stanowisku, iż przedmiotowy zapis nie warunkuje konieczności ograniczenia powierzchni użytkowej ścianami. W przeciwieństwie do powyższego artykułu, warunek „wydzielenia z przestrzeni został jedynie zawarty w art. 1 a ust. 1 pkt 1 UOPiOL zgodnie, z którym budynek jest to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowalnego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundament i dach. W związku z tym, należy przyjąć, że intencja „wydzielania z przestrzeni” jest znana ustawodawcy i zastosowana została jedynie do definiowania pojęć budynku, a nie powierzchni użytkowej.
Logie, balkony, tarasy
W powyższym opisie definicja z prawa budowlanego pasuje, więc tu organ podatkowy sobie ją przytacza i autonomiczność prawa podatkowego już akurat tutaj nie jest taka ważna. Jeśli organowi podatkowemu nie pasuje definicja z prawa budowalnego to bierze sobie definicję z języka polskiego, lub na odwrót. Jeżeli nie musi być ścian wydzielających pomieszczenie to idąc tym tropem za powierzchnie logii podatek też musimy zapłacić? Za powierzchnię balkonu i tarasu, według mnie już nie płacimy, bo nie ma na nad nimi stropu. Jeśli ustawodawca wyłącza pewne powierzchnie to jest to katalog zamknięty. A jeżeli coś nie jest pewne choć w małym stopniu to podatek za to płacimy i włączamy do katalogu pomieszczeń, za które podatek płacimy. Ja bym jeszcze zastanowił się na przejściami drzwiowymi czy to jest powierzchnia do podatku od nieruchomości? Tu dopiero byłby absurdalne tłumaczenia. Jak widać wszystko opiera się nie definicjach.
Definicja antresoli
Przedstawiłem wyżej kilka aspektów w odniesieniu do innych elementów czy pomieszczeń budynków po to, żeby teraz wyjaśnić to na przykładzie antresoli. Płacimy czy nie płacimy za nią podatek od nieruchomości? Analizę należy zacząć od poszukania definicji antresoli. Znajdujemy ją w normie PN-ISO 9836:1997, gdzie antresola to „pośrednia, częściowa kondygnacja wewnątrz wysokiej kondygnacji” lub „górna część kondygnacji lub pomieszczenia znajdującego się nad przedzielającym je stropem pośrednim o powierzchni mniejszej od powierzchni tej kondygnacji lub pomieszczenia, niezamknięta przegrodami budowlanymi od strony wnętrza, z którego jest wydzielona.” Mamy zatem dwie definicje. Pierwsza, gdzie jest to „pośrednia częściowa kondygnacja” przy czym warto zauważyć, że w Ustawie o podatkach i opłatach lokalnych jest zapisane, że płacimy podatek od powierzchni „na wszystkich kondygnacjach”. Pytanie do mądrych osób, czy „pośrednia częściowa kondygnacja” jest zaliczana do wszystkich kondygnacji zgodnie z Ustawą? Druga definicja mówi „górna część kondygnacji”. Tutaj wnioskuję, że antresola jest wydzielona wewnątrz jednej kondygnacji, czyli nie może stanowić osobnej kondygnacji. Powierzchnia kondygnacji nie może się powiększyć dlatego, nie powinniśmy płacić za nią podatku od nieruchomości.
Co to jest kondygnacja?
W tej samej normie PN-ISO 9836:1997 znajdziemy również definicję kondygnacji. Definicja pierwsza: „Przestrzeń między dwoma kolejnymi stropami lub stropem i dachem”. Definicja druga w tej samej normie mówi: ”Pozioma, nadziemna lub podziemna część budynku zawarta między podłogą na stropie lub warstwą wyrównawczą na gruncie a górną powierzchnią posadzki bądź warstwy osłaniającej izolację cieplną stropu znajdującego się nad tą częścią, przy czym za kondygnację uważa się także poddasze z pomieszczeniami przeznaczonymi na pobyt ludzi oraz poziomą część budynku stanowiącą przestrzeń na urządzenia techniczne, mającą wysokość w świetle większą niż 1,90m, przy czym za kondygnacje nie uznaje się nadbudówek ponad dachem, takich jak: maszynownia dźwigu, centrala wentylacji i klimatyzacji, kotłownia gazowa”.
Nadbudówka czy kondygnacja?
Tutaj dla mnie największą niewiadomą jest to, kiedy mamy zakwalifikować powierzchnię na dachu jako nadbudówkę a kiedy jako kondygnację. Bo nadbudówka na dachu może stanowić jedno małe pomieszczenie. W przypadku bardzo dużych budynków to ta zmniejszona ostatnia nadbudówka może mieć np.: 300m². Ciężko tu mówić o nadbudówce, mimo, że znajdują się z w niej właśnie maszynownia dźwigu, centrala wentylacji i klimatyzacji i kotłownia gazowa. Oczywiście ważne jest, aby te pomieszczenia były „obudowane” pełnymi ścianami i pełnym dachem. Jeżeli w ścianach są „dziury” aby był przewiew to nie mówimy tu o ścianach tylko o przegrodach a jeżeli nie ma ścian to nie ma kondygnacji. W ten sposób bym bronił inwestora aby płacił mniejszy podatek od nieruchomości. Kondygnacja ma mieć ściany, podłogę, strop. Tym sposobem można obchodzić pozwolenia na budowę i montować elementy na dachu poza maksymalną wysokością budynku w WZ czy w MPZP.
Antresola – kondygnacja czy nie?
W Rozporządzeniu w sprawie ewidencji gruntów i budynków z dnia 15 lipca 2016r kondygnację (nadziemną i podziemną) definiuje się zgodnie z art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 – Prawo budowlane. Ustawa ta odwołuje nas do Rozporządzenia w sprawie warunków technicznych jakimi powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie. Według rozporządzenia kondygnacja „należy przez to rozumieć poziomą nadziemną lub podziemną część budynku, zawartą pomiędzy powierzchnią posadzki na stropie lub najwyżej położonej warstwy podłogowej na gruncie a powierzchnią posadzki na stropie bądź warstwy osłaniającej izolację cieplną stropu, znajdującego się nad tą częścią budynku, przy czym za kondygnację uważa się także poddasze z pomieszczeniami przeznaczonymi na pobyt ludzi oraz poziomą część budynku stanowiącą przestrzeń na urządzenia techniczne, mającą średnią wysokość w świetle większą niż 2m, za kondygnacje nie uznaje się nadbudówek ponad dachem, takich jak maszynownia dźwigu, centrala wentylacji, klimatyzacji i kotłownia. W tym samym rozporządzeniu jest ujęte co jest antresolą – „należy przez to rozumieć górną część kondygnacji lub pomieszczenia znajdującego się nad przedzielającym je stropem pośrednim o powierzchni mniejszej od powierzchni tej kondygnacji lub pomieszczenia, niezamkniętą przegrodami budowlanymi od strony wnętrza, z którego jest wydzielona.” Jeżeli antresola jest niezamknięta ścianami to nie możemy pomierzyć w świetle wyprawionych ścian.
UOPiOL vs Ustawa o ochronie praw lokatorów
Ustawa z dnia 21 czerwca 2001 roku o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie kodeksu cywilnego mówi, że z powierzchni użytkowej wyłączona jest powierzchnia antresoli. W ustawie tej z powierzchni użytkowej wyłączone są jeszcze balkony, tarasy, loggie, szafy, schowki w ścianach, pralnie suszarnie, wózkownie, strychy, piwnice i komórki przeznaczone do przechowania opału. Widzimy, że niektóre wymienione pomieszczenia w Ustawie o ochronie praw lokatorów są włączone do podatku od nieruchomości i są też wymienione w Ustawie o podatkach i opłatach lokalnych. Pytanie czy analizując Ustawę o podatkach i opłatach lokalnych możemy się odwołać, odnieść do Ustawy o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianę kodeksu cywilnego? Według mnie nie, ponieważ ustawa o ochronie praw lokatorów mówi tylko o samych mieszkaniach a podatek od nieruchomości dotyczy powierzchni budynku. Potwierdza to interpretacja indywidulana prawa podatkowego prezydenta miasta Gdańsk, z którą polemizuję w niniejszym artykule.
UOPiOL vs EGIB
Najsmutniejszy jest fakt, że Wyrok II FSK 2185/08 Wyrok NSA z dnia 04/03/2010 mówi: „Choć art. 21 ustawy ?z 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne stanowi, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków są m.in. podstawą wymiaru podatków i zasada ta jest respektowana przez organy podatkowe, to w tym przypadku nie ma ona bezwzględnego zastosowania. Powierzchnia budynków ujawniona w ewidencji gruntów i budynków bardzo często różni się od tej, która jest ustalana na podstawie ustawy podatkowej. Ustawa ta zawiera w tym zakresie autonomiczną i kompletną regulację.” Uważam, że prawo powinno być spójne i powierzchnie wykazane w katastrze nieruchomości (EGIB – Ewidencje Gruntów i Budynków) powinny być tożsame z powierzchnią do celów podatku od nieruchomości.
Co powinno się zmienić?
Stoję na stanowisku, że za antresole, które są często biurami, kawiarniami, restauracjami powinien być naliczany podatek od nieruchomości. Jednak w świetle dzisiaj obowiązujących przepisów nie należy tego robić. Warto by ustawodawca, zaktualizował ustawy i dopisał kilka kwestii. Wszystko co poruszają przytoczone wyroki sądowe można zawrzeć w trzech punktach: (1) podatek od nieruchomości płacimy za: antresole, garaże wielopoziomowe, które nie mają pełnych ścian, nadbudówki nad dachem jak maszynownia dźwigu. (2) podatku od nieruchomości nie płacimy za: balkony, tarasy, loggie, powierzchnie na dachu służące do parkowania samochodów, przejścia drzwiowe. (3) Powierzchnia nie podlega redukcji wysokości pomieszczenia ze względu na wszelkie instalacje w budynku jak np.: wentylacja, klimatyzacja. Myślę, że te trzy lakoniczne zapisy ograniczyłby chyba setki rozpraw sądowych i interpretacji indywidualnych.
Przemyśl budowę antresoli
A gdyby te przepisy wykorzystać na korzyść inwestora? Poprzez budowę antresoli można zmniejszyć powierzchnię do podatku o połowę. Podam przykład, który mógłby mieć zastosowanie w niedużych magazynach. Założenie to pierwotna wysokość pomieszczenia ok 3,7 metry. Na części pomieszczenia budujemy antresolę tak aby pod antresolą była wysokość w świetle 2,19m wtedy powierzchnia do podatku pod antresolą jest redukowana w 50%. Grubość podłogi antresoli niech ma ok 15cm. Powierzchnia antresoli przy założeniu wysokości 1,39m (od podłogi antresoli do sufitu) jest liczona jako 0m² powierzchni do podatku. Wynika to wprost z redukcji wskazanych w Ustawie. A to czy kartony czy palety w magazynach stoją jedna na drugiej czy rozdzielone są stropem to z puntu logistyki niewiele zmienia.
